論注冊(cè)會(huì)計(jì)師的行政法律責(zé)任

　　從現(xiàn)行法律的執(zhí)行情況看，行政處罰是注冊(cè)會(huì)計(jì)師承擔(dān)的主要法律責(zé)任，有關(guān)政府管理部門(mén)對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的處罰是規(guī)范中介行為，保證審計(jì)質(zhì)量的重要手段。刑事責(zé)任的追究，僅限于重大財(cái)務(wù)欺詐案件，注冊(cè)會(huì)計(jì)師個(gè)人承擔(dān)民事責(zé)任，囿于現(xiàn)行法律規(guī)定及會(huì)計(jì)師事務(wù)所的組織結(jié)構(gòu)，并無(wú)實(shí)施可能性。

　　因此探討注冊(cè)會(huì)計(jì)師在什么情況下承擔(dān)行政法律責(zé)任，處罰的程序是什么，法律為審計(jì)人員提供了哪些救濟(jì)措施等問(wèn)題，對(duì)保證審計(jì)質(zhì)量，明確注冊(cè)會(huì)計(jì)師的法律責(zé)任，維護(hù)注冊(cè)會(huì)計(jì)師權(quán)益具有指導(dǎo)意義。

　　一

　　注冊(cè)會(huì)計(jì)師被行政處罰的條件之一是，注冊(cè)會(huì)計(jì)師實(shí)施了違法審計(jì)行為�！吨腥A人民共和國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》第39條規(guī)定，“注冊(cè)會(huì)計(jì)師違反本法第二十條、第二十一條規(guī)定的”，由政府部門(mén)給予行政處罰�！豆�司法》、《證券法》也規(guī)定了注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)提供虛假審計(jì)報(bào)告承擔(dān)的法律責(zé)任�！哆`反注冊(cè)會(huì)計(jì)師法處罰暫行辦法》則對(duì)處罰條件作了更為具體的規(guī)定。

　　概括起來(lái)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師主要對(duì)下列行為承擔(dān)行政法律責(zé)任：在委托人不提供會(huì)計(jì)資料，或要求其作虛假證明或不適當(dāng)證明時(shí)及其它不合理要求時(shí)，未拒絕出具相關(guān)報(bào)告；在明知或應(yīng)當(dāng)知道委托人的會(huì)計(jì)處理違法、可能造成重大誤解或損害他人利益時(shí)，未予指明；因故意或過(guò)失提供虛假報(bào)告；泄露客戶商業(yè)秘密；未依法回避；未按規(guī)定執(zhí)業(yè)等等。

　　由于《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》、《公司法》、《證券法》起草的時(shí)間不同，起草機(jī)構(gòu)不同，立法的目的不同，對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師處罰規(guī)定不同，導(dǎo)致追究注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任缺乏統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn)。

　　（一）會(huì)計(jì)責(zé)任與審計(jì)責(zé)任的劃分，在理論上與實(shí)踐上都是有待探討的問(wèn)題。

　　《證券法》、《股票發(fā)行與交易管理暫行條例》（以下簡(jiǎn)稱《股票條例》）將處罰條件定為審計(jì)報(bào)告存在虛假、誤導(dǎo)性信息或重大遺漏。從立法精神看，行政處罰實(shí)施與否取決于審計(jì)結(jié)果。立法者并未認(rèn)識(shí)到，審計(jì)報(bào)告存在上述問(wèn)題，有可能完全是上市公司的會(huì)計(jì)問(wèn)題，審計(jì)人員可以完全不負(fù)任何法律責(zé)任。上市公司的一些會(huì)計(jì)問(wèn)題，如有計(jì)劃地系統(tǒng)作假，組織人員按照會(huì)計(jì)流程，偽造全部原始憑證、會(huì)計(jì)帳簿，即使審計(jì)人員具有良好的職業(yè)素質(zhì)，履行勤勉義務(wù)，審計(jì)過(guò)程完全符合《獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則》所規(guī)定的程序，亦難以發(fā)現(xiàn)。會(huì)計(jì)責(zé)任與審計(jì)責(zé)任之劃分，應(yīng)在立法上有明確的界定，體現(xiàn)法律之公平精神。

　�。ǘ�）行政處罰是否以注冊(cè)會(huì)計(jì)師主觀上存在過(guò)錯(cuò)，現(xiàn)行立法并未作出統(tǒng)一明確的規(guī)定。

　　《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》第二十條、二十一條規(guī)定的處罰條件為注冊(cè)會(huì)計(jì)師故意違法。注冊(cè)會(huì)計(jì)師明知委托人的會(huì)計(jì)處理有問(wèn)題而不予指明，或委托人的要求不合法或不合理而出具審計(jì)報(bào)告，應(yīng)給予行政處罰。

　　《公司法》則規(guī)定，注冊(cè)會(huì)計(jì)師提供證明文件或報(bào)告存在過(guò)錯(cuò)，給予行政處罰。該法第二百一十九條規(guī)定，承擔(dān)資產(chǎn)評(píng)估、驗(yàn)資或者驗(yàn)證的機(jī)構(gòu)提供虛假證明文件，或因過(guò)失提供有重大遺漏的報(bào)告，給予行政處罰。

　　《證券法》第二百零二條規(guī)定，“為證券的發(fā)行、上市或者證券交易活動(dòng)出具審計(jì)報(bào)告、資產(chǎn)評(píng)估報(bào)告或者法律意見(jiàn)書(shū)等文件的專(zhuān)業(yè)機(jī)構(gòu)，就其所負(fù)責(zé)的內(nèi)容弄虛作假的”，給予行政處罰。弄虛作假顯然是故意實(shí)施的行為，故證券法對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的處罰以故意違法為條件。《證券法》第一百八十三條規(guī)定，證券交易內(nèi)幕信息的知情人員或者非法獲取證券交易內(nèi)幕信息的人員，在涉及證券的發(fā)行、交易或者其他對(duì)證券交易的價(jià)格有重大影響的信息尚未公開(kāi)前，買(mǎi)入或者賣(mài)出該證券，或者泄露該信息或者建議他人買(mǎi)賣(mài)該證券的，給予行政處罰。內(nèi)幕交易行為，也是故意實(shí)施的違法行為。

　　《違反注冊(cè)會(huì)計(jì)師法處罰暫行辦法》第七條、第八條規(guī)定，注冊(cè)會(huì)計(jì)師故意或因過(guò)失提供虛假報(bào)告，給予行政處罰。從上述立法規(guī)定的內(nèi)容來(lái)看，對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的行政處罰，在我國(guó)現(xiàn)行法律上以故意違法為主，一些過(guò)失行為，法律也規(guī)定了行政法律責(zé)任。

　　本文認(rèn)為，行政處罰的條件，不僅應(yīng)考察審計(jì)報(bào)告的真實(shí)性、公允性，還應(yīng)當(dāng)考慮注冊(cè)會(huì)計(jì)師是否履行勤勉義務(wù)，是否遵守法定審計(jì)程序。

　�。ㄈ�）《暫行辦法》規(guī)定對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的處罰采取屬人主義原則，這與《行政處罰法》規(guī)定的屬地主義原則相沖突。

　　《暫行辦法》第三十二條規(guī)定，“省級(jí)以上人民政府財(cái)政部門(mén)負(fù)責(zé)在本地區(qū)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的處罰”�！缎姓�處罰法》第二十條規(guī)定，“行政處罰由違法行為發(fā)生的縣級(jí)以上地方人民政府具有行政處罰權(quán)的行政機(jī)關(guān)管轄。法律、行政法規(guī)另有規(guī)定的除外�！薄稌盒修k法》作為財(cái)政部規(guī)章，不得違反國(guó)家法律，作出與之相抵觸的規(guī)定。在實(shí)踐中，財(cái)政部的規(guī)定也可能帶來(lái)問(wèn)題。假設(shè)一位北京注冊(cè)會(huì)計(jì)師在天津從事的審計(jì)行為違法，依據(jù)《暫行辦法》，應(yīng)由北京市財(cái)政局實(shí)施處罰。該注冊(cè)會(huì)計(jì)師提起行政訴訟，認(rèn)為處罰行為越權(quán)，應(yīng)予撤銷(xiāo)。從行政法理論來(lái)看，注冊(cè)會(huì)計(jì)師的主張應(yīng)得到人民法院的支持。

　　二

　　對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的處罰主要為聲譽(yù)罰、能力罰、財(cái)產(chǎn)罰，對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的處罰形式包括警告、罰款、沒(méi)收違法所得（僅適用于從事證券業(yè)務(wù)的審計(jì)人員）、暫停執(zhí)行業(yè)務(wù)、吊銷(xiāo)注冊(cè)會(huì)計(jì)師證或其它執(zhí)業(yè)許可證。

　　審計(jì)行業(yè)的行政處罰實(shí)行雙罰制。注冊(cè)會(huì)計(jì)師違法審計(jì)，不僅處罰注冊(cè)會(huì)計(jì)師，也處罰注冊(cè)會(huì)計(jì)師事務(wù)所。從監(jiān)管部門(mén)對(duì)證券市場(chǎng)的監(jiān)管看，證監(jiān)會(huì)對(duì)違法審計(jì)的追究，大多既處罰注冊(cè)會(huì)計(jì)師，也處罰事務(wù)所。這一做法有其合理性。違法審計(jì)的發(fā)生，注冊(cè)會(huì)計(jì)師有責(zé)任，事務(wù)所同樣有責(zé)任。會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)當(dāng)建立健全內(nèi)部審核制度，保證審計(jì)質(zhì)量。審計(jì)報(bào)告存在問(wèn)題，事務(wù)所難辭其咎。

　　罰款的法律依據(jù)，主要源自《股票條例》。依據(jù)該條例第七十三條規(guī)定，“會(huì)計(jì)師事務(wù)所、資產(chǎn)評(píng)估機(jī)構(gòu)和律師事務(wù)所違反本條例規(guī)定，出具的文件有虛假、嚴(yán)重誤導(dǎo)性內(nèi)容或者重大遺漏的”，對(duì)負(fù)有直接責(zé)任的注冊(cè)會(huì)計(jì)師，給予警告或者處以3萬(wàn)元以上3 0萬(wàn)元以下的罰款。證監(jiān)會(huì)對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的罰款行為，都是依據(jù)條例的這一規(guī)定。2001年9月，為鄭百文出具審計(jì)報(bào)告的鄭州會(huì)計(jì)師事務(wù)所注冊(cè)會(huì)計(jì)師分別受到罰款三十萬(wàn)、二十萬(wàn)元，暫停證券從業(yè)資格的行政處罰。這一嚴(yán)厲的處罰決定，對(duì)執(zhí)業(yè)注冊(cè)會(huì)計(jì)師起到了的警示作用。從國(guó)外的行政處罰制度看，日本對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師沒(méi)有罰款，而美國(guó)、英國(guó)對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的罰款分別為1000美元、10000英鎊。與此相比，我國(guó)的罰款制度是嚴(yán)厲的。

　　注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具虛假報(bào)告，泄露客戶秘密，未依法回避，收取賄賂，給予警告、暫停執(zhí)業(yè)、吊銷(xiāo)注冊(cè)會(huì)計(jì)師證書(shū)或有關(guān)執(zhí)業(yè)證書(shū)這三種處罰形式。依據(jù)《證券法》第182條、183條、189條、202條的規(guī)定，從事證券業(yè)務(wù)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師違規(guī)買(mǎi)賣(mài)股票，泄露證券交易內(nèi)幕信息或者依據(jù)內(nèi)幕信息建議他人買(mǎi)賣(mài)證券，在證券交易活動(dòng)中作出虛假陳述或進(jìn)行信息誤導(dǎo)，出具的審計(jì)報(bào)告弄虛作假，由有關(guān)主管部門(mén)給予罰款、沒(méi)收違法所得的處罰。

　　對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的行政處罰比較特殊的是，各種行政處罰，均可導(dǎo)致注冊(cè)會(huì)計(jì)師失去執(zhí)業(yè)能力�！蹲�冊(cè)會(huì)計(jì)師法》第十條規(guī)定，“因在財(cái)務(wù)、會(huì)計(jì)、審計(jì)、企業(yè)管理或者其他經(jīng)濟(jì)管理工作中犯有嚴(yán)重錯(cuò)誤受行政處罰、撤職以上處分，自處罰、處分決定之日起至申請(qǐng)注冊(cè)之日止”，兩年之內(nèi)不予注冊(cè)。從這一規(guī)定的字面意義看，不予注冊(cè)的條件為因嚴(yán)重錯(cuò)誤受到行政處罰，換言之，因一般錯(cuò)誤受行政處罰不影響其注冊(cè)。當(dāng)然，“嚴(yán)重錯(cuò)誤”是一個(gè)不明確的概念。

　　對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的行政處罰與刑事處罰界限的劃分，是法律上的一個(gè)重要問(wèn)題。劃分對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行政處罰與刑事處罰的主要標(biāo)準(zhǔn)是，違法情節(jié)是否嚴(yán)重。情節(jié)嚴(yán)重或造成嚴(yán)重后果，是注冊(cè)會(huì)計(jì)師承擔(dān)刑事責(zé)任的條件。在主觀方面，刑法第二百二十九條規(guī)定，注冊(cè)會(huì)計(jì)師必須是故意提供虛假證明文件或嚴(yán)重不負(fù)責(zé)任出具有重大失實(shí)的證明文件并造成嚴(yán)重后果。從總的方面看來(lái)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師承擔(dān)刑事責(zé)任的范圍在刑法中受到嚴(yán)格限制，即只限于提供虛假證明文件或有重大失實(shí)的證明文件，而行政處罰的范圍則要廣得多。從我國(guó)的司法實(shí)踐來(lái)看，也曾有注冊(cè)會(huì)計(jì)師違法審計(jì)而被給予刑事處罰的案例。

　　目前，負(fù)責(zé)注冊(cè)會(huì)計(jì)師處罰事務(wù)的是省級(jí)以上人民政府財(cái)政部門(mén)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)作為行業(yè)組織，沒(méi)有行政處罰權(quán)。證監(jiān)會(huì)作為證券交易監(jiān)管部門(mén)，對(duì)上市公司審計(jì)行為進(jìn)行監(jiān)督，處罰上市公司審計(jì)過(guò)程中存在違法行為的會(huì)計(jì)師事務(wù)所和注冊(cè)會(huì)計(jì)師。個(gè)別處罰，如吊銷(xiāo)證券許可證的處罰決定，依據(jù)《注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)行證券、期貨相關(guān)業(yè)務(wù)許可證管理規(guī)定》，由證監(jiān)會(huì)和財(cái)政部共同作出。

　　最近，中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)實(shí)行談話提醒制度，對(duì)談話對(duì)象情節(jié)輕微的違規(guī)執(zhí)業(yè)行為，予以訓(xùn)誡，并要求整改。中注協(xié)還規(guī)定，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在一年內(nèi)被談話提醒累計(jì)達(dá)三次，并證實(shí)有違規(guī)執(zhí)業(yè)且被提出警告的，其執(zhí)業(yè)資格年度檢查不予通過(guò)。行業(yè)管與行政處罰的關(guān)系是一個(gè)值得總結(jié)的問(wèn)題。

　　三

　　依據(jù)《行政處罰法》的規(guī)定，對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的處罰主要按一般程序進(jìn)行，即應(yīng)當(dāng)經(jīng)過(guò)調(diào)查，做出處罰決定，制作行政處罰決定書(shū)，送達(dá)處罰決定書(shū)等程序。《行政處罰法》的規(guī)定，即調(diào)查人員應(yīng)當(dāng)向被調(diào)查人出示證件，調(diào)查人員不得少于兩人。檢查或詢問(wèn)應(yīng)當(dāng)制作筆錄，收集證據(jù)時(shí)，可以采用抽樣取證的辦法。在證據(jù)可能滅失或者以后難以取得的情況下，經(jīng)行政機(jī)關(guān)負(fù)責(zé)人批準(zhǔn)，可以先行登記保存。

　　財(cái)政部門(mén)做出處罰決定后，應(yīng)當(dāng)制作處罰決定書(shū)。行政處罰決定書(shū)應(yīng)當(dāng)在宣告后送達(dá)當(dāng)事人。當(dāng)事人不在場(chǎng)，行政機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)按照民事訴訟法的有關(guān)規(guī)定，將行政處罰決定書(shū)送達(dá)當(dāng)事人。

　　在財(cái)政部門(mén)對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師處罰過(guò)程中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師依法享有一系列權(quán)利，這些權(quán)利包括知情權(quán)、聽(tīng)證權(quán)、復(fù)議權(quán)、訴訟權(quán)等。

　　注冊(cè)會(huì)計(jì)師有權(quán)了解行政處罰的相關(guān)信息。財(cái)政部門(mén)行使處罰權(quán)時(shí)，應(yīng)當(dāng)告知處罰的事實(shí)依據(jù)，使注冊(cè)會(huì)計(jì)師了解財(cái)政部門(mén)掌握了哪些證據(jù)，自己的什么行為違法，依據(jù)處罰的法律等等。

　　依據(jù)《行政處罰法》，行政機(jī)關(guān)實(shí)施重大處罰時(shí)，如較大金額的罰款，吊銷(xiāo)注冊(cè)會(huì)計(jì)師證書(shū)或有關(guān)執(zhí)業(yè)許可證，暫停執(zhí)業(yè)，應(yīng)當(dāng)告知注冊(cè)會(huì)計(jì)師有要求舉行聽(tīng)證的權(quán)利。注冊(cè)會(huì)計(jì)師要求聽(tīng)證，行政機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)舉行聽(tīng)證。注冊(cè)會(huì)計(jì)師有權(quán)委托律師或其他人為自己表達(dá)意見(jiàn)，提供證據(jù)，對(duì)有關(guān)調(diào)查人員提供的證據(jù)提出質(zhì)疑和詰問(wèn)，保障處罰決定的公正合理。從實(shí)際情況看，政府機(jī)關(guān)實(shí)施行政處罰過(guò)程中，并未保障注冊(cè)會(huì)計(jì)師的聽(tīng)證權(quán)。

　　對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的行政處罰，專(zhuān)業(yè)性、技術(shù)性要求很高，組織相關(guān)專(zhuān)家舉辦聽(tīng)證顯得十分重要。此外，上市公司審計(jì)涉及廣大投資者利益，社會(huì)各界廣泛關(guān)注，公開(kāi)舉辦聽(tīng)證，對(duì)證券監(jiān)管的公正性、公開(kāi)性將起到有效的保障作用。

　　對(duì)財(cái)政部門(mén)的行政處罰不服，注冊(cè)會(huì)計(jì)師有權(quán)申請(qǐng)行政復(fù)議。處罰決定由省級(jí)人民政府財(cái)政部門(mén)做出，則復(fù)議機(jī)關(guān)為省級(jí)人民政府或財(cái)政部；如果處罰決定由財(cái)政部做出，則復(fù)議機(jī)關(guān)為財(cái)政部。值得注意的是，申請(qǐng)行政復(fù)議有嚴(yán)格的時(shí)限要求，當(dāng)事人應(yīng)當(dāng)在接到處罰通知之日起十五日內(nèi)提出復(fù)議申請(qǐng)。逾期則喪失行政復(fù)議申請(qǐng)權(quán)，復(fù)議機(jī)關(guān)拒絕受理其復(fù)議請(qǐng)求。在我國(guó)，行政復(fù)議一般采取書(shū)面審查方式，即復(fù)議機(jī)關(guān)通過(guò)審查當(dāng)事人提交的行政復(fù)議申請(qǐng)書(shū)、政府部門(mén)答辯，了解行政處罰的事實(shí)依據(jù)和法律依據(jù)，對(duì)行政處罰的合法性、合理性進(jìn)行判定。復(fù)議機(jī)關(guān)認(rèn)為必要時(shí)，可以要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師或政府部門(mén)補(bǔ)充資料，進(jìn)一步了解情況；或者召集當(dāng)事人了解情況；涉及巨額罰款或吊銷(xiāo)執(zhí)業(yè)資格的案件也可采用開(kāi)庭方式審理。行政復(fù)議過(guò)程中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師有權(quán)查閱政府部門(mén)提出的書(shū)面答復(fù)、行政處罰的證據(jù)、依據(jù)和其他有關(guān)材料，除涉及國(guó)家秘密、商業(yè)秘密或者個(gè)人隱私外，行政復(fù)議機(jī)關(guān)不得拒絕。政府部門(mén)對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的處罰事實(shí)清楚，證據(jù)確鑿，適用依據(jù)正確，程序合法，內(nèi)容適當(dāng)，復(fù)議機(jī)關(guān)決定維持處罰決定。存在以下幾種情形之一的，復(fù)議機(jī)關(guān)確認(rèn)處罰行為違法，決定撤銷(xiāo)或變更行政處罰決定，這些情形為：主要事實(shí)不清，證據(jù)不足；適用法律、法規(guī)、規(guī)章或政府規(guī)范性文件錯(cuò)誤；違反法定程序；超越或?yàn)E用職權(quán)；行政處罰明顯不當(dāng)。依據(jù)《行政復(fù)議法》第二十八條的規(guī)定，作出處罰決定的財(cái)政部門(mén)對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的復(fù)議申請(qǐng)不作出書(shū)面答復(fù)，提交當(dāng)初作出處罰決定的證據(jù)、依據(jù)或其他有關(guān)材料，為具體行政行為沒(méi)有證據(jù)、依據(jù)，復(fù)議機(jī)關(guān)決定撤銷(xiāo)其處罰決定。

　　行政復(fù)議是法律為注冊(cè)會(huì)計(jì)師提供的一種法律救濟(jì)措施。這種救濟(jì)措施是選擇性的。注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)財(cái)政部門(mén)的處罰決定不服，可以申請(qǐng)復(fù)議，對(duì)復(fù)議決定不服，還可以提起行政訴訟；注冊(cè)會(huì)計(jì)師也可以直接向人民法院提起行政訴訟。

　　行政訴訟過(guò)程中，人民法院通過(guò)對(duì)行政行為的審查，規(guī)范行政行為。注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)處罰決定不服，同樣應(yīng)注意訴訟時(shí)效問(wèn)題，應(yīng)當(dāng)在受到行政處罰通知書(shū)或行政復(fù)議決定書(shū)之日起十五日內(nèi)向人民法院起訴。復(fù)議機(jī)關(guān)逾期不作出復(fù)議決定，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以在復(fù)議期滿之日起十五日內(nèi)向人民法院起訴。

　　注冊(cè)會(huì)計(jì)師直接向人民法院提起行政訴訟，或經(jīng)過(guò)行政復(fù)議程序，復(fù)議機(jī)關(guān)維持原來(lái)的處罰決定，作出處罰決定的政府財(cái)政部門(mén)是被告。復(fù)議機(jī)關(guān)改變處罰決定的，復(fù)議機(jī)關(guān)是被告。

　　行政訴訟過(guò)程中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以委托律師擔(dān)任訴訟代理人，提供撰寫(xiě)法律文書(shū)、出庭等法律服務(wù)。訴訟過(guò)程中，被告承擔(dān)舉證責(zé)任，政府部門(mén)應(yīng)當(dāng)提供作出行政處罰決定的證據(jù)和所依據(jù)的規(guī)范性文件。政府部門(mén)不提供或者不能提供作出具體行政處罰決定的證據(jù)和所依據(jù)的規(guī)范性文件，法院應(yīng)當(dāng)認(rèn)定行政處罰沒(méi)有證據(jù)、依據(jù)。此外，行政訴訟過(guò)程中，作為被告的政府部門(mén)不得自行向原告和證人收集證據(jù)。政府機(jī)關(guān)作出行政決定，應(yīng)當(dāng)遵循先取證、后裁決的原則，即在取得充分證據(jù)的基礎(chǔ)上作出決定，這是行政訴訟法禁止被告在訴訟過(guò)程中收集證據(jù)的理論基礎(chǔ)。

　　人民法院經(jīng)過(guò)對(duì)行政案件的審理，根據(jù)案件的具體情況，分別作出維持行政處罰決定、撤銷(xiāo)行政處罰決定、變更處罰決定的判決。行政處罰決定證據(jù)確鑿，適用法律、法規(guī)正確，符合法定程序，判決維持。行政處罰主要證據(jù)不足，適用法律法規(guī)錯(cuò)誤，違反法定程序，超越職權(quán)，濫用職權(quán)，判決撤銷(xiāo)。行政處罰決定顯失公正，可以判決變更。

　　注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)人民法院的一審判決不服，可以依法提起上訴。二審法院的判決為終審判決，不得上訴。

　　我國(guó)現(xiàn)行注冊(cè)會(huì)計(jì)師行政處罰制度，存在不同的甚至是相互沖突的立法規(guī)定，執(zhí)法部門(mén)分別由財(cái)政部門(mén)和證券監(jiān)管部門(mén)擔(dān)任，如何在修訂中的《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》中對(duì)這些問(wèn)題作出統(tǒng)一規(guī)定，促進(jìn)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的健康發(fā)展，是這一行業(yè)面臨的重大課題。